Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 17 «Податок на прибуток»

Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2000 р. №353

Зареєстровано в Міністерстві юстиції України
20.01.2001 р. за №47/5238
(В редакції станом на 25.03.2009 р.)

Загальні положення

1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 17 «Податок на прибуток» (далі — Положення (стандарт) 17) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати, доходи, активи і зобов’язання з податку на прибуток та її розкриття у фінансовій звітності.

2. Положення (стандарт) 17 застосовується підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі — підприємства) незалежно від форм власності, які згідно з чинним законодавством є платниками податку на прибуток (крім бюджетних установ).

3. Терміни, що використовуються у положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:

• Витрати (дохід) з податку на прибуток — загальна сума витрат (доходу) з податку на прибуток, яка складається з
  поточного податку на прибуток з урахуванням відстроченого податкового зобов’язання і відстроченого податкового активу.
• Відстрочений податковий актив — сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах унаслідок:
  — тимчасової податкової різниці, що підлягає вирахуванню;
  — перенесення податкового збитку, не включеного до розрахунку зменшення податку на прибуток у звітному періоді;
  —перенесення на майбутні періоди податкових пільг, якими скористатися у звітному періоді неможливо.
• Відстрочене податкове зобов’язання — сума податку на прибуток, який сплачуватиметься в наступних періодах з тимчасових податкових різниць, що підлягають оподаткуванню.
• Відстрочений податок на прибуток — сума податку на прибуток, що визнана відстроченим податковим зобов’язанням і відстроченим податковим активом.
• Обліковий прибуток (збиток) — сума прибутку (збитку) до оподаткування, визначена в бухгалтерському обліку і відображена у Звіті про фінансові результати за звітний період.
• Податковий прибуток (збиток) — сума прибутку (збитку), визначена за податковим законодавством об’єктом оподаткування за звітний період.
• Податкова база активу і зобов’язання — оцінка активу і зобов’язання, яка використовується з метою оподаткування цього активу і зобов’язання при визначенні податку на прибуток.
• Поточний податок на прибуток — сума податку на прибуток, визначена
  у звітному періоді відповідно до податкового законодавства.
• Тимчасова податкова різниця — різниця між оцінкою активу або зобов’язання за даними фінансової звітності та податковою базою цього активу або зобов’язання відповідно.
• Тимчасова податкова різниця, що підлягає вирахуванню — тимчасова податкова різниця, що призводить до зменшення податкового прибутку (збільшення податкового збитку) у майбутніх періодах.
• Тимчасова різниця, що підлягає оподаткуванню — тимчасова податкова різниця, що включається до податкового прибутку (збитку) у майбутніх періодах.

Визнання витрат (доходів), активів та зобов’язань, пов’язаних з податком на прибуток

4. Поточний податок на прибуток і відстрочений податок на прибуток (відстрочені податкові зобов’язання, відстрочені податкові активи) визнаються витратами або доходом у Звіті про фінансові результати, крім податку на прибуток, що нарахований внаслідок:

4.1. Дооцінки активів та інших господарських операцій, які відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку відображаються збільшенням власного капіталу.

4.2. Об’єднання підприємств шляхом придбання.

Поточний податок на прибуток і відстрочений податок на прибуток визнаються змінами власного капіталу, якщо податки виникають з операцій, відображених на рахунках власного капіталу. Сума зміни власного капіталу відображається у кореспонденції з рахунками обліку необоротних активів і одночасно з рахунками обліку відстрочених податкових зобов’язань або відстрочених податкових активів (на розраховану з цієї операції суму податку на прибуток).

5. Поточний податок на прибуток визнається зобов’язанням у сумі, що підлягає сплаті. Перевищення сплаченої суми податку на прибуток над сумою, яка підлягає сплаті, визнається дебіторською заборгованістю.

6. Сума зменшення податку на прибуток, що визначається з суми податкового збитку поточного або попереднього періоду, визнається відстроченим податковим активом.

7. Відстрочене податкове зобов’язання визнається у разі наявності тимчасових податкових різниць, що підлягають оподаткуванню, за винятком:

а) гудвілу, якщо його амортизація податковим законодавством не передбачена;

б) первісного визнання активу або зобов’язання в результаті господарських операцій (крім об’єднання підприємств), які не впливають на обліковий і податковий прибуток (збиток).

Тимчасові податкові різниці, що підлягають оподаткуванню та є наслідком фінансових інвестицій у дочірні, асоційовані та спільні підприємства, визнаються відстроченим податковим зобов’язанням за винятком:

а) якщо материнське (холдингове) підприємство, інвестор або учасник спільного підприємства визначає і контролює час анулювання тимчасової податкової різниці;

б) якщо не очікується анулювання тимчасової податкової різниці протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

8. Відстрочений податковий актив визнається у разі виникнення тимчасових податкових різниць, що підлягають вирахуванню, якщо очікується отримання податкового прибутку, з яким пов’язані ці тимчасові податкові різниці.

Тимчасові податкові різниці, що підлягають вирахуванню та є наслідком інвестицій в дочірні, асоційовані та спільні підприємства, визнаються відстроченим податковим активом за умов:

а) анулювання тимчасових податкових різниць протягом дванадцяти місяців з дати балансу;

б) очікування податкового прибутку, достатнього для списання тимчасової податкової різниці.

Якщо податкові збитки і податкові пільги перенесені на майбутні періоди, то відстрочений податковий актив визнається у разі очікування у майбутньому прибутку, достатнього для відшкодування цих збитків і користування пільгами.

9. Відстрочений податковий актив не визнається, якщо він виникає внаслідок первісного визнання активу або зобов’язання в результаті господарських операцій (крім об’єднання підприємств), які не впливають на обліковий та податковий прибуток (збиток).

10. Підприємство переглядає на дату балансу невизнані відстрочені податкові активи щодо відповідності їх критеріям визнання, наведеним у пункті 8 Положення (стандарту) 17.

Оцінка активів та зобов’язань з податку на прибуток

11. Сума зобов’язання або дебіторської заборгованості з податку на прибуток за поточний та попередній періоди визначається відповідно до податкового законодавства.

12. Відстрочений податковий актив та відстрочене податкове зобов’язання розраховуються за ставками оподаткування, що діятимуть протягом періоду, у якому будуть здійснюватися реалізація або використання активу та погашення зобов’язання. Приклади розрахунку відстроченого податкового активу та відстроченого податкового зобов’язання наведені в додатку до Положення (стандарту) 17.

13. Сума відстроченого податкового активу на дату балансу зменшується за умови недостатності податкового прибутку для списання цього активу. У разі очікування податкового прибутку, достатнього для списання відстроченого податкового активу, сума його попереднього зменшення, але не більше суми очікуваного податкового прибутку, відображається способом сторно.

Відображення активів та зобов’язань з податку на прибуток у фінансовій звітності

14. Дебіторська заборгованість та зобов’язання з поточного податку на прибуток відображаються у балансі окремими статтями оборотних активів і поточних зобов’язань.

Відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов’язання відображаються в балансі окремими статтями необоротних активів і довгострокових зобов’язань.

15. У проміжній фінансовій звітності відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов’язання можуть наводитися у балансі в сумі зазначених активів і зобов’язань, що визначені на 31 грудня попереднього року без їх обчислення на дату проміжної фінансової звітності. У таких випадках у статті «Податок на прибуток від звичайної діяльності» проміжного Звіту про фінансові результати наводиться лише сума поточного податку на прибуток, а на дату річного балансу в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності здійснюється відповідне коригування (збільшення, зменшення) суми витрат з податку на прибуток з урахуванням змін відстрочених податкових активів і відстрочених податкових зобов’язань за звітний рік.

16. Дебіторська заборгованість та зобов’язання з поточного податку на прибуток згортаються, якщо погашення зобов’язання відбудеться заліком цієї дебіторської заборгованості.

У консолідованому балансі дебіторська заборгованість та зобов’язання з поточного податку на прибуток відображаються розгорнуто.

17. Відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов’язання згортаються, якщо сплата податку на прибуток контролюється одним і тим самим податковим органом.

У консолідованому балансі відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов’язання відображаються розгорнуто.

18. Витрати з податку на прибуток від звичайної діяльності відображаються у статті «Податок на прибуток від звичайної діяльності» Звіту про фінансові результати в дужках. Дохід з податку на прибуток відображається у вписуваній статті «Дохід з податку на прибуток від звичайної діяльності», а при визначенні фінансового результату від звичайної діяльності на його суму зменшується збиток від звичайної діяльності до оподаткування.

Розкриття інформації про податок на прибуток у примітках до фінансової звітності

19. У примітках до фінансової звітності наводиться така інформація:

19.1. Складові елементи витрат (доходу) з податку на прибуток (поточний податок на прибуток та всі коригування цієї суми, включаючи відстрочені податкові активи, відстрочені податкові зобов’язання, виправлення помилок тощо).

19.2. Сума поточного та відстроченого податку на прибуток відображена у складі власного капіталу.

19.3. Пояснення різниці між витратами (доходом) з податку на прибуток та добутком облікового прибутку (збитку) на застосовану ставку податку на прибуток.

19.4. Ставка податку на прибуток, якщо вона змінюється порівняно із звітним періодом.

19.5. Сума та період дії тимчасових податкових різниць, що підлягають вирахуванню, сума податкових збитків і невикористаних податкових пільг, пов’язаних з невизнанням відстроченого податкового активу.

19.6. Сума тимчасових податкових різниць, пов’язаних з фінансовими інвестиціями у дочірні, асоційовані та спільні підприємства, щодо яких відстрочені податкові зобов’язання не були визнані.

19.7. Сума визнаних відстрочених податкових активів (за кожним видом) і визнаних відстрочених податкових зобов’язань (за кожним видом).

19.8. Сума відстроченого податку на прибуток, що включена до Звіту про фінансові результати.

19.9. Сума витрат (доходу) з податку на прибуток, пов’язаних з прибутком (збитком) від діяльності, що припинена.

Начальник управління методології бухгалтерського обліку у виробничій сфері В. Пархоменко

Додаток
до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 17

Приклади відображення у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності підприємства тимчасових податкових різниць

1. За станом на кінець звітного року вартість активів на рахунку 371 «Розрахунки за виданими авансами» (за сировину, роботи, послуги для операційної діяльності) становить 10800 грн.

За податковим законодавством сума виданих авансів (без податку на додану вартість) включається підприємством до складу валових витрат у тому періоді, у якому здійснено перерахування авансу, і відповідно зменшує податковий прибуток. Різниця між балансовою вартістю активу (виданого авансу без податку на додану вартість 9000 грн) та податковою базою цього активу (0 грн) становить 9000 грн і є тимчасовою податковою різницею, що підлягає оподаткуванню.

Добуток тимчасової податкової різниці, що підлягає оподаткуванню, на кінець звітного періоду і ставки податку на прибуток є відстроченим податковим зобов’язанням на кінець звітного періоду:

9000 х 30 % = 2700 грн.

Сальдо відстроченого податкового зобов’язання відображається у рядку 460 «Відстрочені податкові зобов’язання» Балансу.

Сума поточного податку на прибуток за звітний період відображається за дебетом субрахунка 981 «Податки на прибуток від звичайної діяльності» у кореспонденції з кредитом субрахунка 641 «Розрахунки за податками». Запис за дебетом субрахунка 981 «Податки на прибуток від звичайної діяльності» у кореспонденції з рахунком 54 «Відстрочені податкові зобов’язання» проводиться на суму з урахуванням сальдо на рахунку 54 на початок звітного року. Сума, що відображена у звітному періоді за дебетом субрахунка 981, є витратами з податку на прибуток і наводиться у рядку 180 Звіту про фінансові результати.

В аналогічному порядку визначається і відображається сума відстроченого зобов’язання з сальдо на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів».

2. За станом на кінець звітного року на субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними» сальдо зобов’язання становить 12000 грн.

За податковим законодавством одержані аванси (без податку на додану вартість) включаються до складу валових доходів у тому періоді, у якому вони одержані, і відповідно збільшують податковий прибуток. У бухгалтерському обліку отримані аванси не визнаються доходом цього звітного періоду, а будуть визнані доходом у тому періоді, у якому будуть відвантажені продукція, товари (виконані роботи, послуги).

Різниця між визнаною у бухгалтерському обліку балансовою вартістю зобов’язання (одержаного авансу без податку на додану вартість 10000 грн) та податковою базою цього зобов’язання (0 грн) становить 10000 грн і є тимчасовою податковою різницею, що підлягає вирахуванню.

Добуток тимчасової податкової різниці, що підлягає вирахуванню, і ставки податку на прибуток є відстроченим податковим активом на кінець року.

10000 х 30 % = 3000 грн.

Сальдо відстроченого податкового активу наводиться у рядку 060 «Відстрочені податкові активи» Балансу, утворення якого відображається за дебетом рахунка 17 «Відстрочені податкові активи». Запис за дебетом рахунка 17 здійснюється у грудні на суму з урахуванням сальдо на цьому рахунку на початок звітного періоду в кореспонденції з кредитом рахунка 641 «Розрахунки за податками».

В аналогічному порядку визначається і відображається сума відстроченого податкового активу із сальдо на рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів».

3. Залишок резерву сумнівних боргів на рахунку 38 на кінець звітного року становить 17200 грн. За податковим законодавством відрахування до резерву не визнаються валовими витратами, до валових витрат включається сума списаної безнадійної дебіторської заборгованості, яка в бухгалтерському обліку списується за рахунок утвореного резерву.

Різниця між балансовою вартістю резерву сумнівних боргів (17200 грн) і податковою базою (0) є тимчасовою податковою різницею, що підлягає вирахуванню. Добуток тимчасової податкової різниці, що підлягає вирахуванню, і ставки податку на прибуток визнається відстроченим податковим активом.

17200 х 30 % = 5160 грн.

4. Залишок забезпечення на гарантійний ремонт на кінець звітного року (субрахунок 473 «Забезпечення гарантійних зобов’язань») становить 3160 грн. За податковим законодавством витрати на гарантійний ремонт визнаються у періоді його виконання.

Різниця між балансовою вартістю зобов’язання (забезпечення - 3160 грн) і податковою базою зобов’язання (0 грн) є тимчасовою податковою різницею, що підлягає вирахуванню. Добуток тимчасової податкової різниці, що підлягає вирахуванню, і ставки податку на прибуток визнається відстроченим податковим активом.

3160 х 30 % = 948 грн.

5. Варіант I. На кінець звітного року залишкова вартість основних виробничих засобів, за якими відповідно до податкового законодавства амортизація нараховується, становить:

а) за даними бухгалтерського обліку (різниця між аналітичними даними рахунків 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи» і рахунка 13 «Знос необоротних активів») - 365000 грн.;

б) за даними, що використовуються для визначення амортизації основних засобів за податковим законодавством, - 315000 грн.

Вартість основних невиробничих засобів та інших основних засобів, на які за податковим законодавством амортизація не нараховується, до розрахунку не приймається як постійна різниця, оскільки за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» вказані основні засоби амортизації підлягають.

Різниця між визнаною у бухгалтерському обліку балансовою вартістю активу (365000 грн) і податковою базою цього активу (315000 грн) є тимчасовою податковою різницею, що підлягає оподаткуванню (50000 грн). Добуток тимчасової податкової різниці, що підлягає оподаткуванню, і ставки податку на прибуток визнається відстроченим податковим зобов’язанням.

50000 х 30 % = 15000 грн.

Варіант II. На кінець звітного року залишкова вартість основних виробничих засобів становить:

а) за даними бухгалтерського обліку - 75000 грн;

б) за даними, що використовуються для визначення амортизації основних засобів за податковим законодавством, - 90000 грн.

Різниця між визнаною у бухгалтерському обліку балансовою вартістю активу (75000 грн) і податковою базою цього активу (90000 грн) є тимчасовою податковою різницею, що підлягає вирахуванню (15000 грн). Добуток тимчасової податкової різниці, що підлягає вирахуванню, і ставки податку на прибуток визнається відстроченим податковим активом.

15000 х 30 % = 4500 грн.

6. Згортання відстрочених податкових активів і відстрочених податкових зобов’язань полягає у визначенні різниці між сумою визнаних відстрочених податкових активів і сумою визнаних відстрочених податкових зобов’язань і відповідно відображенні у Балансі чогось одного.

(3000 + 5160 + 948) - (2700 + 15000) = 7592 грн (відстрочене податкове зобов’язання)

або

(3000 + 5160 + 948 + 4500) - 2700 = 10908 грн (відстрочений податковий актив)